 КОРИСНІ ПОСИЛАННЯ |
 notar_kom@ukr.net |
 ПЕРЕВІРКА ІДЕНТИФІКАЦІЙНОГО НОМЕРУ |
Опубліковано: 03-04-2015
Узагальнення щодо визначення витрат приватного нотаріуса
1. Правова унормованість визначення витрат нотаріуса для цілей оподаткування.
Згідно п. 178.2. ст. 178 ПК України, доходи громадян, отримані протягом календарного
року від провадження незалежної професійної діяльності, оподатковуються за ставками,
визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Відповідно до п. 178.3 ст. 178 ПК України, оподатковуваним доходом вважається
сукупний чистий дохід, тобто різниця між доходом і документально підтвердженими
витратами, необхідними для провадження певного виду незалежної професійної
діяльності.
Нормами чинного ПК України не передбачено конкретного переліку витрат для фізичних
осіб, які провадять незалежну професійну діяльність. Основним критерієм для
обґрунтування витрат, що зменшують дохід для визначення об’єкта оподаткування, є їх
належність та необхідність для провадження незалежної професійної діяльності.
Порядок правового регулювання діяльності нотаріату в Україні встановлюється Законом
«Про нотаріат», абзацом другим статті 3 якого визначено, що нотаріус не може займатися
підприємницькою або адвокатською діяльністю, бути засновником адвокатських
об’єднань, перебувати на державній службі або на службі в органах місцевого
самоврядування, у штаті інших юридичних осіб, входити самостійно, через представника
або підставних осіб до складу правління чи інших виконавчих органів господарських
організацій, кредитно-фінансових установ, а також виконувати іншу оплачувану роботу,
крім викладацької, наукової та творчої, у вільний від роботи час.
Тобто, виходячи з вище зазначеного, витрати нотаріуса визначаються виключно зі
здійсненняним нотаріальної, а не ніякої іншої – підприємницької, адвокатської і т.п.
діяльності.
Міністерство юстиції України своїми Листами від 02.02.2006 N 31-35/20 та від 23.02.2012
№13.1-17/74 визначило примірний перелік витрат приватного нотаріуса. Серед яких
придбання канцелярського приладдя, архівних папок, твердого картону, канцелярського
паперу, орендна плата та комунальні платежі, у разі користування приміщенням у якості
робочого місця нотаріуса, та ін. Як правову підставу для такої позиції Мін’юст називає
норми Закону України "Про нотаріат", Правил ведення нотаріального діловодства,
затверджені наказом Мін'юсту від 22.12.2010 № 3253/5
У Наказі ДПС України від 24.12.2012 № 1185 та Наказі Міністерства доходів і зборів
України від 30.12.2013 №884 Про затвердження Узагальнюючої податкової консультації
щодо витрат приватного нотаріуса, теж закріплено примірний перелік витрат приватного
нотаріуса. Вони мають як тотожні риси з листами Мінюсту, так і відмінні.
Наприклад, щодо відмінностей, у Наказі Міністерства доходів і зборів України від
30.12.2013 №884 закріплена протилежна позиція Листам Мін’юсту. Так, на відміну від
документів Міністерства юстиції, зазначається, що комунальні витрати (електро, газо-,
тепло-, водопостачання) на утримання робочого місця приватного нотаріуса включаються
до витрат нотаріуса у разі якщо це нежитлове приміщення є власністю приватного
нотаріуса. При цьому, Міндоходів не містить посилань на джерело права для таких
висновків, а також зазначається, що даний Наказ лише може, а не повинен,
використовуватися у правозастосуванні.
Слід виходити з того, що зазначені вище документи Мін’юсту та Міндоходів не є
нормативно-правовими актами, тому не є обов’язковими до виконання. Проте, Листи
Міністерства юстиції містять посилання на нормативно правові акти. Саме законами та
підзаконними нормативно-правовими актами потрібно керуватися при визначенні витрат
нотаріуса.
Згідно з вимогами Закону України "Про нотаріат", організація роботи приватних
нотаріусів, пов'язана з певними обов'язковими умовами її забезпечення, що
регламентовано нормативними правовими актами. Зокрема, згідност. 25 Закону нотаріус
повинен мати робоче місце, яке має відповідати вимогам цієї статті - забезпечувати дотримання нотаріальної таємниці, бути захищеним від несанкціонованого проникнення
та ін. Законом не визначено єдиний речовий титул – право власності, за яким нотаріус
може використовувати приміщення, як своє робоче місце. Тому таким титулом може бути
і оренда, яка, відповідно до укладеного договору, передбачає сплату орендних платежів та
комунальних послуг за обслуговування приміщення.
Для з’ясування практичного аспекту визначення витрат приватного нотаріуса слід
звернутися до судової практики.
З аналізу судової практики щодо розгляду адміністративних справ з оскарження
податкових повідомлень-рішень за результатами податкових перевірок, в частині
визначення витрат нотаріуса, а отже його податкового обов’язку, слід зробити наступні
витяги та висновки.
В багатьох випадках суди посилаються на листи Мінюсту, та зазначають, що до
відповідного переліку витрат, які враховуються до акту при оподаткуванні доходів
приватних нотаріусів за звітний період, враховуються документально підтверджені
обов'язкові витрати, що пов'язані з організацією їх роботи, зокрема: користування
приміщення; телефонним зв'язком, одержанням спеціальних бланків нотаріальних
документів; виготовлення печаток, укладення договорів службового страхування,
придбання канцелярських приладів; оплата інформаційно-технічнихпослуг; оплата праці
найманих працівників за трудовими угодами; модернізація та обслуговування
комп'ютерної техніки; сплата внесків до Пенсійного фонду; придбання офіційних видань;
використання електронної бази законодавства. (постанова Суворовського районного суду
м.Херсон від 19 червня 2008 року у справі № 2”а”-395/08)
Як зазначає один із судів, в своїй постанові, з огляду на те, що вичерпний перелік витрат
не передбачений ані ПКУ, ані іншими нормативними актами, єдиним критерієм при
визначенні витрат, що зменшують дохід для визначення об'єкта оподаткування, є їх
належність та необхідність для провадження незалежної професійної діяльності. При
цьому, п. 1.4. ст. 4 ПКУ встановлює презумпцію правомірності рішень платника податку в
разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі
закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають
неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або
контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як
платника податків, так і контролюючого органу.
В конкретній справі суд відносить до переліку витрат приватного нотаріуса -
проходження курсів підвищення кваліфікації та навчання з метою підвищення
кваліфікації працівника);
- направлення працівника у відрядження;
- придбання пилососа з метою прибирання приміщення робочого місця приватного
нотаріуса, узв'язку з тим, що покриття підлоги робочих кабінетів нотаріальної контори
зроблене з ковроліну, а очищення та прибирання такого матеріалу підлоги без пилососа
неможливе;
- аксесуари для очищування води придбані з метою фільтрування та очищування води для
співробітників нотаріальної контори.
- вартість комунальних послуг щодо житлового приміщення для організації нотаріальної
контори;
Суд також дійшов до висновку, що нотаріус не зобов'язаний нараховувати, утримувати та
сплачувати податок по контрагентам, відносно яких встановлено, що вони є іншими
самозайнятими особами або фізичними особами-підприємцями. У зв'язку з чим внесення
даних про таких осіб до податкової звітності 1-ДФ не є обов'язком нотаріуса. (постанова
Запорізького окружного адміністративного суду від 04 червня 2013 року у справі №
808/3891/13-а)
Інший суб’єкт судової системи України зазначає, що загалом, суд критично оцінює
посилання відповідача на лист Міністерства юстиції України №31-35/20 від 02.02.2006 року, а також на Узагальнюючу податкову консультацію щодо деяких питань
оподаткування фізичних осіб, які провадять незалежну професійну діяльність (приватних
нотаріусів, адвокатів), затверджену наказом ДПС України №1185 від 24.12.2012 року, як
на достатню підставу для висновку про непов'язаність здійснених позивачем витрат із
його професійною діяльністю.
Так, в Узагальнюючій податковій консультації щодо деяких питань оподаткування
фізичних осіб, які провадять незалежну професійну діяльність (приватних нотаріусів,
адвокатів), затвердженій наказом ДПС України №1185 від 24.12.2012 року, дійсно дано
перелік витрат, які пов'язані з організацією нотаріальної діяльності та обумовлені
вимогами Закону України "Про нотаріат", та який не містить витрат на послуги з
бухгалтерського обслуговування, послуги з прибирання приміщень та юридичні послуги.
Однак, як зазначено у консультації, такий перелік лише доцільно (а не обов'язково)
враховувати при визначенні сукупного чистого доходу приватних нотаріусів. Також
перелік витрат, які пов'язані з організацією нотаріальної діяльності, наведено й
Міністерством юстиції України та викладено, зокрема, в листі №31-35/20 від 02.02.2006
року (на який посилається відповідач), який при цьому відрізняється від переліку, згідно
наказу ДПС України №1185, і також не містить витрат на послуги з бухгалтерського
обслуговування, послуги з прибирання приміщень та юридичні послуги. У той же час,
листом №13.1-17/74 від 23.02.2012 року Міністерство юстиції України надало до ДПС
України інший перелік витрат, які пов'язані з діяльністю приватного нотаріуса, який хоч і
не містить витрат на послуги з бухгалтерського обслуговування, та юридичні послуги,
однак при цьому не є вичерпним та допускає включення інших необхідних витрат
приватних нотаріусів, пов'язаних з організацією їх роботи (п.13 переліку). Зважаючи на
що, суд констатує відсутність єдиного підходу в державних органів щодо визначення
складу витрат фізичних осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, пов'язаних із
такою діяльністю.
У цьому контексті суд звертає увагу на те, що за приписами ст.9 Кодексу
адміністративного судочинства України суд при вирішенні справи керується принципом
законності, згідно з яким, суд вирішує справи відповідно до Конституції та законів
України, а також міжнародних договорів, згода на обов'язковість яких надана Верховною
Радою України, суд застосовує інші нормативно-правові акти, прийняті відповідним
органом на підставі, у межах повноважень та у спосіб, передбачені Конституцією та
законами України. Отже, суд повинен вирішувати справу ґрунтуючись саме на нормах
закону, а не листів чи консультацій державних органів, які за своїм змістом є
трактуванням окремих норм чинного законодавства та не є джерелом права.
Узв'язку з чим, згадані вище листи і роз'яснення можна брати до уваги як точку зору
державних органів, а наведені у таких листах і роз'ясненнях переліки витрат нотаріуса, на
переконання суду, слід вважати орієнтовними, а не вичерпними, та такими, що носять
рекомендаційних характер, тобто, не виключеним є віднесення до необхідних витрат
незалежної професійної діяльності й інших витрат, якщо вони відповідають вимогам
п.178.3 ст.178 Податкового кодексу України. При цьому, зважаючи на загальне описове
визначення таких витрат, яке наведене в п.178.3 Податкового кодексу України, суд вважає
необхідним у кожному окремому випадку аналізувати здійснені витрати за критеріями
можливості використання придбаних товарів/ робіт/ послуг у незалежній професійній
діяльності, наявності об'єктивної необхідності у їх придбанні та наміру особи, яка
провадить незалежну професійну діяльність використати їх саме у такій діяльності, й за
умови відповідності таким критеріям придбані товари/ роботи/ послуги й здійснені
витрати слід вважати такими, що необхідні для провадження незалежної професійної
діяльності.
Так, згідно з абз.1 п.178.4 ст.178 Податкового кодексу України, фізичні особи, які
провадять незалежну професійну діяльність, подають податкову декларацію за
результатами звітного року відповідно до цього розділу у строки, передбачені для платників податку на доходи фізичних осіб. Пунктом 178.6 кодексу передбачено, що
фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, зобов'язані вести облік
доходів і витрат від такої діяльності.
Отже, ведення обліку доходів і витрат, подання податкової звітності слід вважати
діяльністю пов'язаною з незалежною професійною діяльністю фізичної особи (у т.ч. й
приватного нотаріуса) і такою, яка випливає з факту її здійснення, позаяк це передбачено
нормою закону.
Окрім того, виходячи з вимог ст.ст. 24, 25 Закону України "Про нотаріат", для здійснення
нотаріальної діяльності є необхідною наявність робочого місця (контори) нотаріуса, тобто
приміщень у який безпосередньо провадиться нотаріальна діяльність.
А тому, очевидним є й те, що утримання такого робочого місця (контори) нотаріуса (у т.ч.
підтримка його належного санітарного, естетичного стану) випливає зі суті здійснення
нотаріальної діяльності та встановлених законом вимог до такої діяльності.
Суд також відзначає, що діяльність приватного нотаріуса здійснюється у сфері права та з
цим пов'язане надання приватним нотаріусом консультацій правового характеру,
роз'яснень з питань вчинення нотаріальних дій, складання проектів угод і заяв. Окрім
того, на переконання суду, для належного здійснення своїх обов'язків у даній сфері
нотаріус повинен володіти достатніми знаннями й відомостями у різних галузях права, що
в свою чергу вказує на можливість здійснення нотаріусом витрат як на підвищення
власного освітнього рівня, закупівлю фахової літератури так і не виключає можливості
закупівлі послуг з юридичного консультування.
Із врахуванням наведеного, суд вважає, що здійснені нотаріусом витрати на правові
послуги третіх осіб також можуть бути пов'язаними із провадженням нотаріальної
діяльності та спрямовані на належне здійснення функцій нотаріуса і надання відповідних
послуг.
Отже, на переконання суду, чинним законодавством України не встановлено яких-будь
прямих заборон чи обмежень для приватного нотаріуса щодо можливості отримання від
третіх осіб бухгалтерських, юридичних послуг та послуг з прибирання робочого місця, а
зважаючи на те, що такі послуги сприяють здійсненню нотаріальної діяльності,
випливають з її змісту та вимог закону, які ставляться до такої діяльності, їх можна
відносити до таких, що пов'язані з провадженням незалежної професійної діяльності
приватного нотаріуса.
Окрім того, суд відзначає, що ч.9 ст.24 Закону України "Про нотаріат" передбачено, що
приватний нотаріус вправі укладати цивільно-правові договори, відповідно, зазначене
також вказує на можливість залучення нотаріусом при здійсненні своєї діяльності (на
договірних засадах) необхідних ресурсів, придбання товарів, робіт чи послуг.
Як зазначається в постанові суду, матеріалами справи визначається, що позивачем було
укладено з фізичною особою-підприємцем договір на бухгалтерське обслуговування
приватної нотаріальної діяльності. Предметом такого договору є надання консультаційних
та бухгалтерських послуг щодо організації та постановлення бухгалтерського,
податкового та статистичного обліку нотаріальної діяльності позивача (що охоплює
відкриття рахунків бух. обліку, документів первинного обліку, оформлення документів
податкового обліку, книги обліку доходів та витрат, документів кадрового діловодства,
документів податкової звітності, їх заповнення тощо), практичного ведення
бухгалтерського та податкового обліку діяльності приватного нотаріуса. Наявні у справі
документи (копії актів про надання послуг, квитанцій до прибуткового касового ордера,
товарних чеків) документально підтверджують виконання цього договору впродовж 2011-
2013 років, надання відповідного обсягу послуг та їх оплату зі сторони позивача.
Окрім того, позивачем було укладено з фізичною особою-підприємцем договір про
надання юридичних послуг. У відповідності до ст.ст. 1, 2 договору, до складу послуг
входить широкий спектр правових і юридичних послуг, а зокрема, усне та письмове
консультування з питань, що виникають з приводу діяльності позивача тощо. Наявні у справі документи (копії актів приймання-передачі наданих послуг, товарних чеків,
квитанцій до прибуткового касового ордера) документально підтверджують виконання
цього договору впродовж 2011-2012 років, надання відповідного обсягу послуг (розробка
проектів договорів, обговорення та юридичні консультації, представництво у переговорах)
та їх оплату зі сторони позивача.
У зв'язку з чим, суд вважає достатньо переконливими доводи позивача, які
підтверджуються матеріалами справи, про те, що послуги з бухгалтерського та
податкового обслуговування, й юридичні послуги придбавалися ним дійсно для
використання при здійсненні незалежної професійної діяльності приватного нотаріуса, їх
придбання обумовлювалося об'єктивною потребою в належній організації приватної
нотаріальної діяльності та випливало з суті такої діяльності та законодавчих вимог щодо
умов її здійснення, придбані послуги були спрямовані на вирішення конкретних питань
нотаріальної діяльності позивача та споживалися з цією метою, і такі дії відповідали
реальним намірам учасників даних правовідносин. А отже, й понесені позивачем витрати
на оплату таких послуг, які як уже було встановлено мали безпосередній зв'язок з
діяльністю приватного нотаріуса, слід також вважати такими, що пов'язані та необхідні
для провадження відповідної незалежної професійної діяльності.
Ураховуючи викладене, суд вважає обґрунтованим включення позивачем до складу
витрат, пов'язаних із веденням нотаріальної діяльності, у 2011-2013 роках витрат,
понесених у зв'язку з придбанням послуг з бухгалтерського обслуговування, юридичних
послуг.
Прицьому, суд відзначає, що заперечуючи таке рішення платника податків відповідач
безпідставно звузив зміст норм чинного законодавства України, які дозволяють тлумачити
їх на користь платника податків (позивача), та чим фактично порушив принцип
правомірності рішень платника податку, закріплений у п.4.1.4 Податкового кодексу
України. А також, на переконання суду, оспорювані висновкий рішення відповідача не
ґрунтувалися на безумовних та однозначних нормах закону, а тому втручання до
майнових прав позивача не можна визнати правомірним і обґрунтованим, що
відповідає також позиції Європейського суду з правлюдини, викладеній, зокрема, у п. 49
рішення у справі "Щокін проти України", згідно з якою за Конвенцією про захист прав і
основоположних свобод людини таке втручання у майнові права особи (у т.ч. шляхом
збільшення податковим органом зобов'язання з податку) може бути визнано правомірним
тільки, якщо здійснене на умовах, передбачених законом.
У відповідності до ч.2 ст.71 Кодексу адміністративного судочинства України, в
адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта
владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи
бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного
позову.
Такий підхід узгоджується також з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у
п. 110 рішення у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти
Швеції" Суд визначив, що адміністративні суди, які розглядають скарги заявників
стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та
повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі
поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для
призначення податкових штрафів має саме податкове управління.
При цьому, суд вважає за потрібне наголосити на необхідності дотримуватися позиції,
висловленої у рішенні Європейського суду з прав людини у п.53 рішення у
справі "Федорченкота Лозенко проти України", відповідно до якої суд при оцінці доказів
керується критерієм доведення "поза розумними сумнівом".
В мотивувальній частині судової постанови також зазначається, що наведені відповідачем
(податковим органом) аргументи не є достатньо вагомими, чіткими та узгодженими
доказами, що спростовують можливість використання позивачем у власній незалежній професійній діяльності як приватного нотаріуса придбаних послуг з бухгалтерського
обслуговування, юридичних послуг та послуг із прибирання приміщень та не
спростовують наявності об'єктивної потреби при провадженні нотаріальної діяльності в
придбанні такихпослуг. А отже, відповідач, як суб'єкт владних повноважень не надав до
суду достатніх беззаперечних доказів в обґрунтування обставин, на яких ґрунтуються його
висновки та заперечення, та ним не було спростовано доводів позивача.
Згідноз ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого
самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах
повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Статтею 67 Конституції України регламентовано, що кожен зобов'язаний сплачувати
податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Аналізуючи чинне законодавство та обставини справи, суд приходить до висновку, що
суб'єкт владних повноважень прийнявши оскаржувані рішення та вимогу не дотримався
принципу верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав
людини, вимог чинного податкового законодавства України та передбачених ст.2 Кодексу
адміністративного судочинства України принципів. (постанова Львівського окружного
адміністративного суду від 05 грудня 2014 року № 813/5981/14)
Таким чином, з аналізу зазначеної вище судової практики слід зробити висновки, що суди
України при вирішенні питання включення тих чи інших витрат приватного нотаріуса до
таких, що зменшують його податковий обов’язок, керуються принципом законності, в
першу чергу керуються нормами податкового законодавства, котрі закріплюють лише
ознаки витрат нотаріуса. На практиці ж даного роду витрати визначаються шляхом їх
співставлення з нормами закону. Положення інформаційних листів Мінюсту та
фіскальних органів мають лише допоміжний характер, закріплений ними перелік витрат,
може бути розширено судом на підставі інтерпретації положень ПК України.
2. На підставі яких документів встановлюються витрати нотаріуса та яким
вимогам вони мають відповідати.
Згідно п. 44.1. ст. 41 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов'язані
вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних звизначенням об'єктів
оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів
бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням
і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.Платникам
податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій
на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього
пункту.
ПКУкраїни не містить переліку конкретних документів, що підтверджують ту чи іншу
дію, пов’язану із здійсненням витрат нотаріуса.
ВАСУ у своєму Листі від 02.06.2011р. N 742/11/13-11 зазначав наступне.
Статтею 1 Закону України від 16.07.99 р. N 996-XIV "Про бухгалтерський облік та
фінансову звітність в Україні" визначено, що первинний документ - це документ, який
містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу
первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Також
суд зазначає, що достатньо мети використання придбаного товару або послуг в своїй
діяльності, незалежно від фактичних результатів такого використання. Тобто, останні не
мають бути підтверджені документально.
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не
можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть
за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним
законодавством.Тобто, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті
первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Згідно зі статтею 1 Закону України від 16.07.99 р. N 996-XIV "Про бухгалтерський облік
та фінансову звітність в Україні" господарською операцією є дія або подія, яка викликає
зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства. Таким чином,
визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні
зміни майнового стану платника податків. Судам слід ураховувати, що наявність
укладеного між учасниками господарської операції цивільно-правового договору або
відсутність визнання такого договору недійсним або нікчемним сама собою не свідчить
про реальність вчинення відповідної операції.
При цьому в податкових відносинах не може застосовуватися стаття 204 Цивільного
кодексу України, відповідно до якої правочин є правомірним, якщо його недійсність
прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним.
Натомість відповідні відносини у сфері оподаткування регулюються підпунктом 4.1.4
пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України. Указана норма встановлює презумпцію
правомірності рішень платника податку в тому, що в разі якщо норма закону чи іншого
нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів
чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне(множинне) трактування
прав та обов'язків платників податків.
Зазначена норма поширюється також і на кваліфікацію господарських операцій з метою
формування платником податків витрат для визначення об'єкта оподаткування податком
на прибуток та/або податкового кредиту з податку на додану вартість. За змістом указаної
норми відповідні витрати і податковий кредит вважаються сформованими платником
податків правомірно, однак контролюючий орган не позбавлений можливості довести в
установленому порядку факт невідповідності задекларованих наслідків господарської
операції платника податків у податковому обліку фактичним обставинам.
Як бачимо, ВАСУ в даному разі оперує нормами Закону України «Про бухгалтерський
облік та фінансову звітність в Україні», які за своєю суттю стосуються суб’єктів
господарювання, а нотаріус ним не є. Тому, на перший погляд, може здатися, що
положення цього закону та судова практика, яка на них ґрунтується не можуть бути
прийнятними до нотаріальної діяльності. Однак, виходячи з того, що нотаріуси хоча і
віднесені в окрему групу суб’єктів податкових правовідносин – самозайняті особи, але в
значній мірі, окремі аспекти виконання ними податкових обов’язків, ПК України не
визначено, іншими актами законодавства також. Оскільки Закон України «Про
бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» регулює тотожну групу суспільних
відносин, але щодо суб’єктів господарювання, він може застосовуватися за аналогією і
щодо окремих питань оподаткування нотаріуса, зокрема і документування його витрат.
Згідно ст. 9 Закону України «Пробухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»,
підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні
документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи
повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо -
безпосередньопісля її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення
даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або
машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату
і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг
господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади
осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;
особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у
здійсненні господарської операції. У цій статті названо реквізит, який часто не вказують.
Це місце складання первинного документа. Міністерство фінансів України видало
окремий лист від 26.08.2011 р. №31-08420-07-25/21247 щодо нього. Зокрема Мінфін зазначає, що місце складання первинного документа – це населений пункт, у якому
складено первинний документ. Тобто у документі двох контрагентів, наприклад, продавця
іпокупця або замовника і виконавця, один з яких працює у Львові, а другий у Києві,
місцем його складання не обов’язково вказувати Львів чи Київ. Це може бути будь-яке
інше місто, у якому оформлено документ. (Витяг з листа Міністерствафінансів України
від 26.08.2011 р. №31-08420-07-25/21247).
Також окрім даного Закону слід брати до уваги і Наказ Мінфіну N 88 від 24.05.95
«Прозатвердження Положення про документальне забезпечення записів у
бухгалтерському обліку. Він охоплює деякі питання не закріплені в Законі України
«Пробухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Варто також звернути увагу, що ВАСУ в листі від 01.11.2011 р. №1936/11/13-11 зазначив,
що наявність або відсутність окремих документів, як і помилки у їх оформленні не є
підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних
випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов’язаннях
платника податків у зв’язку з його господарською діяльністю були. Водночас наявність
формально складених, але не достовірних первинних документів, відповідність яких
фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним
підтвердженням реальності господарської операції.
Щоце означає? Маємо два випадки. Перший – у первинному документі не зазначено місце
його складання чи нема іншого реквізиту, або й узагалі немає документа, але доведено, що
операція фактично відбулася, є інші докази цього. Щоправда, потрібно зібрати ці докази і
переконати суд, що операція фактично відбулася. Тобто платникові податків потрібно все
це довести.
Другий випадок – документи усі правильно оформлені, але є сумнів, чи була здійснена
господарська операція. Це той випадок, коли «так зле, а так недобре». Насамперед це
стосується послуг (хоча й нереальність постачання товарів можлива, але контролерам її
складно довести). Послуги завжди були і залишаються для платників податків «зоною
ризику». Їх завжди аналізують: чи було там щось надано, чи мав можливість платник (як
зазначає ВАСУ) фізично, матеріально читехнічно-базово щось виконати, чи є
кваліфіковані спеціалісти у контрагента для того, щоб надати такі послуги, тощо.
Тобто, із зазначеної вище інформації слідує, що підтверджуватися витрати нотаріуса
мають на підставі документів, що містять ознаки первинних. Визначити їх конкретний
перелік доволі складно, адже нотаріус може здійснювати різноманітні зобов'язальні
операції, вступати у правовідносини з різними контрагентами. Для визначення того, які
мають бути первинні документи слід також враховувати і нормативно правові акти, які
регулюють конкретні правовідносини, учасником яких є нотаріус. Наприклад, при вступі
у правовідношення, які передбачали використання розрахункових реєстраторів у сфері
торгівлі, слід звернутися до Закону України «Про застосування реєстраторів
розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», згідно
якого, розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек,
товарний чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт
продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів,
купівлі-продажу іноземної валюти, надрукований у випадках, передбачених цим
Законом, і зареєстрований у встановленому порядку реєстратором розрахункових
операцій або заповнений вручну. Тобто, розрахунковий документ буде первинним для
цілей оподаткування нотаріуса. У інших юридичних взаєминах роль первинного
документа можуть виконувати договори, товарно-транспортні накладні, платіжні
доручення в оплату вчинених на користь нотаріуса дій, квитки на проїзд транспортом
(наприклад, в місто Київ для підвищення кваліфікації) тощо. Все залежить від конкретної
операції.
Щодо нормативних вимог до форми того чи іншого документа, то вона залежить, знову ж
таки, від його виду. Наприклад, Наказом ДПІ N 614 від 01.12.2000 затвердженоПоложення про форму та зміст розрахункових документів. Серед них, приміром,
фіскальний (касовий) чек на товари (послуги), фіскальний (касовий) чек видачі коштів,
розрахункова квитанція, квитки на приміські автомаршрути та ін. Також, наприклад,
форма та зміст товарного чека на теперішній час законодавчо не визначена, суб’єкти
господарювання можуть видавати товарні чеки довільної форми.
Помітили помилку в тексті? Будь-ласка, виділіть текст та натисніть Ctrl+Enter. Ми вдячні Вам за допомогу.
